Срок полезной службы объекта в мсфо
Срок полезного использования основных средств по международным стандартам. МСФО (1AS) 16 содержит следующее определение срока. Срок полезного использования основных средств — это:
- а) период, на протяжении которого, как ожидается, объект основных средств будет находитсься в наличии для использования организацией, или
- б) количество единиц продукции или аналогичных единиц, которые организация ожидает получить от использования объекта.
По МСФО (IAS) 16 срок полезного использования объекта основных средств определяется в зависимости от следующих условий:
- • ожидаемого использования объекта в соответствии с его предполагаемой мощностью или фактической производительностью;
- • предполагаемого физического износа вследствие влияния производственных факторов — количества смен, программы ремонтов и др., а также условий хранения и обслуживания объекта основных средств в период простоя;
- • морального или коммерческого устаревания, образующегося в результате различных изменений производственного процесса или рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые с использованием объекта основных средств;
- • юридических и аналогичных ограничении на использование объекта, таких, как, например, сроки аренды.
В соответствии с МСФО (IAS) 16 срок полезной службы объектов основных средств определяется оценочным путем на основе опыта эксплуатации аналогичных объектов. В период применения объекта оценка срока его полезного использования может оказаться неточной. В связи с этим срок полезной службы рекомендуется периодически пересматривать (как минимум один раз в конце каждого отчетного года), если появились предпосылки для существенных изменений предыдущих оценок. Одновременно должна корректироваться сумма амортизационных отчислений.
Срок полезного использования основных средств согласно российским нормативным актам по бухгалтерскому учету. В П БУ 6/01 дано определение срока полезного использования основных средств, в целом аналогичное определению в МСФО (IAS) 16. Сроком полезного использования согласно указанному РСБУ является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяют исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
В соответствии с ПБУ 6/01 срок полезного использования основных средств определяют исходя из следующих условий:
- • ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью или мощностью;
- • ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации;
- • нормативно-правовых ограничений использования объекта (например, срока аренды).
Условия определения срока полезного использования объекта основных средств по ПБУ 6/01 практически не отличаются от условий в МСФО (1AS) 16. Вместе с тем ПБУ 6/01 в отличие от МСФО (IAS) 16 не содержит требования периодического пересмотра срока полезного использования. По ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств пересматривается лишь в случае проведенной реконструкции или модернизации при улучшении первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств. В МСФО (IAS) 16 подчеркивается, что срок реального полезного функционирования, в течение которого объект основных средств приносит экономические выгоды, может быть как длительнее, так и короче предполагаемого вследствие многочисленных факторов, таких, как изменения на рынке выпускаемой продукции, политика организации в области обслуживания объекта, моральное устаревание объекта основных средств.
“Ìåæäóíàðîäíûé áóõãàëòåðñêèé ó÷åò”, 2007, N 8
Ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ
Ñîãëàñíî ñòàíäàðòó ÌÑÔÎ 16 ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû îïðåäåëÿåòñÿ èñõîäÿ èç:
- îæèäàåìîãî (ðàñ÷åòíîãî) ïåðèîäà èñïîëüçîâàíèÿ àêòèâîâ êîìïàíèè;
- êîëè÷åñòâà èçäåëèé, êîòîðîå êîìïàíèÿ ïðåäïîëàãàåò ïðîèçâåñòè ñ èñïîëüçîâàíèåì àêòèâà.
 äàííîì ñòàíäàðòå îáðàùàåòñÿ âíèìàíèå è íà äðóãèå ôàêòîðû, òàêèå êàê ìîðàëüíûé è ôèçè÷åñêèé èçíîñ, ÷àñòî âåäóùèå ê óìåíüøåíèþ ýêîíîìè÷åñêèõ âûãîä, îæèäàåìûõ îò èñïîëüçîâàíèÿ äàííîãî àêòèâà, äàæå åñëè îñíîâíîå ñðåäñòâî íå èñïîëüçóåòñÿ (íàõîäèòñÿ íà êîíñåðâàöèè). Ïîýòîìó ïðè îïðåäåëåíèè ñðîêà ïîëåçíîé ñëóæáû àêòèâà äîëæíû ó÷èòûâàòüñÿ ñëåäóþùèå ôàêòîðû:
- îæèäàåìûé îáúåì èñïîëüçîâàíèÿ àêòèâà êîìïàíèåé;
- ïðåäïîëàãàåìûé ôèçè÷åñêèé èçíîñ, çàâèñÿùèé îò ïðîèçâîäñòâåííûõ ôàêòîðîâ, òàêèõ êàê êîëè÷åñòâî ñìåí, ïðîãðàììû ðåìîíòà è îáñëóæèâàíèÿ, à òàêæå óñëîâèé õðàíåíèÿ è îáñëóæèâàíèÿ àêòèâà â ïåðèîä ïðîñòîÿ;
- ìîðàëüíûé èçíîñ â ðåçóëüòàòå óñîâåðøåíñòâîâàíèÿ ïðîèçâîäñòâåííîãî ïðîöåññà, èçìåíåíèé îáúåìà ñïðîñà íà ðûíêå íà äàííóþ ïðîäóêöèþ (óñëóãè), ïðîèçâîäèìóþ (ïðåäîñòàâëÿåìûå) ñ èñïîëüçîâàíèåì àêòèâà;
- þðèäè÷åñêèå èëè àíàëîãè÷íûå îãðàíè÷åíèÿ íà èñïîëüçîâàíèå àêòèâà, òàêèå êàê ñðîêè àðåíäû.
Ïðè îïðåäåëåíèè ñðîêà ïîëåçíîé ñëóæáû àêòèâà äîëæíà ó÷èòûâàòüñÿ åãî ïðåäïîëàãàåìàÿ ïîëåçíîñòü äëÿ êîìïàíèè. Òàêèì îáðàçîì, ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû àêòèâà ìîæåò áûòü êîðî÷å, ÷åì ñðîê åãî ýêîíîìè÷åñêîãî èñïîëüçîâàíèÿ. Ïîýòîìó îáû÷íî ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ îïðåäåëÿåòñÿ îöåíî÷íûì ïóòåì íà îñíîâå îïûòà ðàáîòû êîìïàíèè ñ àíàëîãè÷íûìè àêòèâàìè.  ñîîòâåòñòâèè ñ ÌÑÔÎ 16 ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ äîëæåí ïåðèîäè÷åñêè ïåðåñìàòðèâàòüñÿ, è, åñëè â ðåçóëüòàòå èçìåíåíèå ñðîêà áóäåò ñóùåñòâåííî îòëè÷àòüñÿ îò ïðåäûäóùèõ îöåíîê, ñóììà àìîðòèçàöèîííîãî îò÷èñëåíèÿ òåêóùåãî è áóäóùèõ ïåðèîäîâ äîëæíà êîððåêòèðîâàòüñÿ.
Íàïðèìåð, ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû ìîæåò áûòü ïðîäëåí â ðåçóëüòàòå ïîñëåäóþùèõ çàòðàò, óëó÷øàþùèõ ñîñòîÿíèå îñíîâíîãî ñðåäñòâà ñâåðõ ïåðâîíà÷àëüíî ðàññ÷èòàííûõ íîðìàòèâîâ. È, íàîáîðîò, òåõíîëîãè÷åñêèå èçìåíåíèÿ èëè èçìåíåíèÿ íà ðûíêå âûïóñêàåìîé ïðîäóêöèè ìîãóò ïðèâåñòè ê ñîêðàùåíèþ ñðîêà ïîëåçíîé ñëóæáû.  òàêèõ ñëó÷àÿõ ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû (è, ñëåäîâàòåëüíî, íîðìà àìîðòèçàöèè) êîððåêòèðóåòñÿ äëÿ òåêóùåãî è áóäóùèõ ïåðèîäîâ.
Ïðèìåð. Âûäåðæêà èç ó÷åòíîé ïîëèòèêè ïî ÌÑÔÎ ãðóïïû êîìïàíèé ÎÎÎ “Àëüôà”
Àìîðòèçàöèÿ îñíîâíûõ ñðåäñòâ íà÷èñëÿåòñÿ ñ ìîìåíòà, êîãäà ãðóïïà íà÷èíàåò ïîëó÷àòü ýêîíîìè÷åñêèå âûãîäû îò èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòà îñíîâíîãî ñðåäñòâà. Àìîðòèçàöèÿ îñíîâíûõ ñðåäñòâ ðàññ÷èòûâàåòñÿ ëèíåéíûì ìåòîäîì â òå÷åíèå ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ.
Ãðóïïà óñòàíîâèëà ñëåäóþùèå ñðîêè ýêîíîìè÷åñêè ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îñíîâíûõ ñðåäñòâ (òàáë. 2).
Òàáëèöà 2
Ïðèíÿòûå ñðîêè ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ ïî êëàññàì îñíîâíûõ ñðåäñòâ
| Êëàññ îñíîâíûõ ñðåäñòâ | Ïåðèîä ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ, ëåò |
| Çäàíèÿ, ñîîðóæåíèÿ è íåäâèæèìîå îáîðóäîâàíèå | 8 – 50 |
| Ìàøèíû è äâèæèìîå îáîðóäîâàíèå | 2 – 15 |
| Ïðî÷èå, âêëþ÷àÿ òðàíñïîðòíûå ñðåäñòâà | 3 – 20 |
ÏÁÓ 6/01. Ñîãëàñíî Ïîëîæåíèþ ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ îïðåäåëÿåòñÿ îðãàíèçàöèåé ïðè ïðèíÿòèè îáúåêòà ê áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó.
Ïóíêò 4 ÏÁÓ ãîâîðèò î òîì, ÷òî ñðîêîì ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ ÿâëÿåòñÿ ïåðèîä, â òå÷åíèå êîòîðîãî èñïîëüçîâàíèå îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïðèíîñèò ýêîíîìè÷åñêèå âûãîäû (äîõîä) îðãàíèçàöèè. Äëÿ îòäåëüíûõ ãðóïï îñíîâíûõ ñðåäñòâ ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îïðåäåëÿåòñÿ èñõîäÿ èç êîëè÷åñòâà ïðîäóêöèè (îáúåìà ðàáîò â íàòóðàëüíîì âûðàæåíèè), îæèäàåìîãî ê ïîëó÷åíèþ â ðåçóëüòàòå èñïîëüçîâàíèÿ ýòîãî îáúåêòà.
Ïóíêò 20 Ïîëîæåíèÿ ãîâîðèò î òîì, ÷òî ïðè îïðåäåëåíèè ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ íåîáõîäèìî èñõîäèòü èç:
- îæèäàåìîãî ñðîêà èñïîëüçîâàíèÿ ýòîãî îáúåêòà â ñîîòâåòñòâèè ñ îæèäàåìîé ïðîèçâîäèòåëüíîñòüþ èëè ìîùíîñòüþ;
- îæèäàåìîãî ôèçè÷åñêîãî èçíîñà, çàâèñÿùåãî îò ðåæèìà ýêñïëóàòàöèè (êîëè÷åñòâà ñìåí), åñòåñòâåííûõ óñëîâèé è âëèÿíèÿ àãðåññèâíîé ñðåäû, ñèñòåìû ïðîâåäåíèÿ ðåìîíòà;
- íîðìàòèâíî-ïðàâîâûõ è äðóãèõ îãðàíè÷åíèé èñïîëüçîâàíèÿ ýòîãî îáúåêòà (íàïðèìåð, ñðîê àðåíäû).
Òàêæå ñîãëàñíî ýòîìó ïóíêòó â ñëó÷àÿõ óëó÷øåíèÿ (ïîâûøåíèÿ) ïåðâîíà÷àëüíî ïðèíÿòûõ íîðìàòèâíûõ ïîêàçàòåëåé ôóíêöèîíèðîâàíèÿ îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ â ðåçóëüòàòå ïðîâåäåííîé ðåêîíñòðóêöèè èëè ìîäåðíèçàöèè îðãàíèçàöèåé ïåðåñìàòðèâàåòñÿ ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ ïî ýòîìó îáúåêòó.
Òàêèì îáðàçîì, àíàëîãè÷íî ÌÑÔÎ ðîññèéñêîå çàêîíîäàòåëüñòâî ðàçðåøàåò îðãàíèçàöèÿì ñàìîñòîÿòåëüíî óñòàíàâëèâàòü ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ. È ðîññèéñêèì çàêîíîäàòåëüñòâîì, è ÌÑÔÎ 16 ïðåäóñìîòðåíà ãðóïïà ôàêòîðîâ, êîòîðûå íåîáõîäèìî ó÷èòûâàòü ïðè óñòàíîâëåíèè ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ.  òî æå âðåìÿ íåîáõîäèìî îòìåòèòü, ÷òî òàêîé ôàêòîð, êàê ìîðàëüíûé èçíîñ îáúåêòà, ïðåäóñìîòðåííûé ìåæäóíàðîäíûì ñòàíäàðòîì, â òåêñòå ÏÁÓ 6/01 ïðÿìî íå îãîâîðåí.
Ìåæäóíàðîäíûé ñòàíäàðò ïðåäóñìàòðèâàåò áîëåå ãèáêóþ ïîëèòèêó, ÷åì ðîññèéñêîå çàêîíîäàòåëüñòâî ïî áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó, â îòíîøåíèè èçìåíåíèÿ ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ.
Àìîðòèçàöèÿ
ÌÑÔÎ 16. Ñòàíäàðò îïðåäåëÿåò àìîðòèçàöèþ êàê ñèñòåìàòè÷åñêîå óìåíüøåíèå àìîðòèçèðóåìîé ñòîèìîñòè àêòèâà íà ïðîòÿæåíèè ñðîêà åãî ïîëåçíîé ñëóæáû.
Ïðè ýòîì ïîä àìîðòèçèðóåìîé ñòîèìîñòüþ ïîíèìàåòñÿ ñåáåñòîèìîñòü àêòèâà èëè äðóãàÿ ñóììà, îòðàæåííàÿ â ôèíàíñîâîé îò÷åòíîñòè âìåñòî ñåáåñòîèìîñòè, çà âû÷åòîì ëèêâèäàöèîííîé ñòîèìîñòè.
 ñâîþ î÷åðåäü, ëèêâèäàöèîííàÿ ñòîèìîñòü îïðåäåëÿåòñÿ êàê ÷èñòàÿ ñóììà, êîòîðóþ êîìïàíèÿ îæèäàåò ïîëó÷èòü çà àêòèâ â êîíöå ñðîêà åãî ïîëåçíîé ñëóæáû çà âû÷åòîì îæèäàåìûõ çàòðàò ïî âûáûòèþ.
Ñîãëàñíî ñòàíäàðòó òîëüêî çåìëÿ íå ïîäëåæèò àìîðòèçàöèè, ïîòîìó ÷òî, êàê ïðàâèëî, èìååò íåîãðàíè÷åííûé ñðîê ïîëåçíîé ñëóæáû.
ÏÁÓ 6/01. Çà èñêëþ÷åíèåì ñëó÷àåâ, óñòàíîâëåííûõ ýòèì Ïîëîæåíèåì, ñòîèìîñòü îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïîãàøàåòñÿ ïîñðåäñòâîì íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè.
Ñîãëàñíî ï. 17 àìîðòèçàöèÿ íå íà÷èñëÿåòñÿ:
- ïî èñïîëüçóåìûì äëÿ ðåàëèçàöèè çàêîíîäàòåëüñòâà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè î ìîáèëèçàöèîííîé ïîäãîòîâêå è ìîáèëèçàöèè îáúåêòàì îñíîâíûõ ñðåäñòâ, êîòîðûå çàêîíñåðâèðîâàíû è íå èñïîëüçóþòñÿ â ïðîèçâîäñòâå ïðîäóêöèè, ïðè âûïîëíåíèè ðàáîò èëè îêàçàíèè óñëóã, äëÿ óïðàâëåí÷åñêèõ íóæä îðãàíèçàöèè ëèáî äëÿ ïðåäîñòàâëåíèÿ îðãàíèçàöèåé çà ïëàòó âî âðåìåííîå âëàäåíèå è ïîëüçîâàíèå èëè âî âðåìåííîå ïîëüçîâàíèå, àìîðòèçàöèÿ íå íà÷èñëÿåòñÿ;
- ïî îáúåêòàì îñíîâíûõ ñðåäñòâ íåêîììåð÷åñêèõ îðãàíèçàöèé àìîðòèçàöèÿ íå íà÷èñëÿåòñÿ. Ïî íèì íà çàáàëàíñîâîì ñ÷åòå ïðîèçâîäèòñÿ îáîáùåíèå èíôîðìàöèè î ñóììàõ èçíîñà, íà÷èñëÿåìîãî ëèíåéíûì ñïîñîáîì, ïðèìåíèòåëüíî ê ïîðÿäêó, ïðèâåäåííîìó â ï. 19 íàñòîÿùåãî Ïîëîæåíèÿ;
- ïî îáúåêòàì æèëèùíîãî ôîíäà, êîòîðûå ó÷èòûâàþòñÿ â ñîñòàâå äîõîäíûõ âëîæåíèé â ìàòåðèàëüíûå öåííîñòè, àìîðòèçàöèÿ íà÷èñëÿåòñÿ â îáùåóñòàíîâëåííîì ïîðÿäêå.
Íå ïîäëåæàò àìîðòèçàöèè îáúåêòû îñíîâíûõ ñðåäñòâ, ïîòðåáèòåëüñêèå ñâîéñòâà êîòîðûõ ñ òå÷åíèåì âðåìåíè íå èçìåíÿþòñÿ (çåìåëüíûå ó÷àñòêè; îáúåêòû ïðèðîäîïîëüçîâàíèÿ; îáúåêòû, îòíåñåííûå ê ìóçåéíûì ïðåäìåòàì è ìóçåéíûì êîëëåêöèÿì, è äð.).
Ïî óêàçàííûì îáúåêòàì â ñîîòâåòñòâèè ñ ýòèì Ïîëîæåíèåì ïðîèçâîäèòñÿ íà÷èñëåíèå èçíîñà çà áàëàíñîì â êîíöå îò÷åòíîãî ãîäà ïî óñòàíîâëåííûì íîðìàì àìîðòèçàöèîííûõ îò÷èñëåíèé.
Òàêæå àìîðòèçàöèÿ íå íà÷èñëÿåòñÿ ïî îáúåêòàì îñíîâíûõ ñðåäñòâ, ïîòðåáèòåëüñêèå ñâîéñòâà êîòîðûõ ñ òå÷åíèåì âðåìåíè íå èçìåíÿþòñÿ (çåìåëüíûå ó÷àñòêè è îáúåêòû ïðèðîäîïîëüçîâàíèÿ; îáúåêòû, îòíåñåííûå ê ìóçåéíûì ïðåäìåòàì è ìóçåéíûì êîëëåêöèÿì, è äð.).
Òàêèì îáðàçîì, ðîññèéñêîå çàêîíîäàòåëüñòâî â îòëè÷èå îò ÌÑÔÎ ñîäåðæèò îáøèðíûé ïåðå÷åíü îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ, íå ïîäëåæàùèõ àìîðòèçàöèè (ìåæäóíàðîäíûì ñòàíäàðòîì ïðåäóñìîòðåíî íåíà÷èñëåíèå àìîðòèçàöèè òîëüêî â îòíîøåíèè çåìëè), à òàêæå ïðåäóñìàòðèâàåò ïðèîñòàíîâëåíèå íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèîííûõ îò÷èñëåíèé.
Ìåòîäû íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè
ÌÑÔÎ 16.  ñîîòâåòñòâèè ñî ñòàíäàðòîì èñïîëüçóåìûé ìåòîä àìîðòèçàöèè äîëæåí îòðàæàòü ñõåìó, ïî êîòîðîé êîìïàíèÿ ïîòðåáëÿåò ýêîíîìè÷åñêèå âûãîäû, ïîëó÷àåìûå îò àêòèâà.
Ìåæäóíàðîäíûå ñòàíäàðòû âûäåëÿþò ñëåäóþùèå ìåòîäû àìîðòèçàöèè:
- ìåòîä ðàâíîìåðíîãî íà÷èñëåíèÿ;
- ìåòîä óìåíüøàåìîãî îñòàòêà;
- ìåòîä ñóììû èçäåëèé.
Ìåòîä âûáèðàåòñÿ íà îñíîâå ïðåäïîëàãàåìîé ñõåìû ïîëó÷åíèÿ ýêîíîìè÷åñêèõ âûãîä è ïîñëåäîâàòåëüíî ïðèìåíÿåòñÿ èç ïåðèîäà â ïåðèîä, åñëè òîëüêî ýòà ïðåäïîëàãàåìàÿ ñõåìà ïîëó÷åíèÿ ýêîíîìè÷åñêèõ âûãîä îò èñïîëüçîâàíèÿ àêòèâà íå ìåíÿåòñÿ.
Ñîãëàñíî ï. 52 ÌÑÔÎ 16 ìåòîä àìîðòèçàöèè, ïðèìåíÿåìûé ê îñíîâíûì ñðåäñòâàì, äîëæåí ïåðèîäè÷åñêè ïåðåñìàòðèâàòüñÿ, è â ñëó÷àå çíà÷èòåëüíûõ èçìåíåíèé â ïðåäïîëàãàåìîé ñõåìå ïîëó÷åíèÿ ýêîíîìè÷åñêèõ âûãîä îò ýòèõ àêòèâîâ ìåòîä äîëæåí èçìåíÿòüñÿ äëÿ îòðàæåíèÿ ýòèõ èçìåíåíèé. Åñëè ïîäîáíîå èçìåíåíèå ìåòîäà àìîðòèçàöèè íåîáõîäèìî, îíî äîëæíî ó÷èòûâàòüñÿ êàê èçìåíåíèå ó÷åòíîé îöåíêè, à àìîðòèçàöèîííûå îò÷èñëåíèÿ òåêóùåãî è áóäóùåãî ïåðèîäîâ äîëæíû êîððåêòèðîâàòüñÿ.
ÏÁÓ 6/01. Ïîëîæåíèå ïðåäóñìàòðèâàåò ñëåäóþùèå ñïîñîáû íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè:
- ëèíåéíûé ñïîñîá;
- ñïîñîá óìåíüøàåìîãî îñòàòêà;
- ñïîñîá ñïèñàíèÿ ñòîèìîñòè ïî ñóììå ÷èñåë ëåò ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ;
- ñïîñîá ñïèñàíèÿ ñòîèìîñòè ïðîïîðöèîíàëüíî îáúåìó ïðîäóêöèè (ðàáîò).
Ïðèìåíåíèå îäíîãî èç ñïîñîáîâ íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè ïî ãðóïïå îäíîðîäíûõ îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïðîèçâîäèòñÿ â òå÷åíèå âñåãî ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòîâ, âõîäÿùèõ â ýòó ãðóïïó.
Òàêèì îáðàçîì, ðîññèéñêîå çàêîíîäàòåëüñòâî ïðè íà÷èñëåíèè àìîðòèçàöèè ðàçðåøàåò ïðèìåíÿòü ñïîñîá ñïèñàíèÿ ñòîèìîñòè îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïî ñóììå ÷èñåë ëåò ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ, ÷òî íå ïðåäóñìîòðåíî ÌÑÔÎ.
 îòëè÷èå îò ìåæäóíàðîäíûõ ñòàíäàðòîâ, ïðåäóñìàòðèâàþùèõ èçìåíåíèå ìåòîäà íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè â òå÷åíèå ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ, ðîññèéñêîå çàêîíîäàòåëüñòâî íå ïðåäîñòàâëÿåò îðãàíèçàöèÿì òàêîé âîçìîæíîñòè.
Âûáûòèå îñíîâíûõ ñðåäñòâ
ÌÑÔÎ 16. Ñîãëàñíî ï. 55 ñòàíäàðòà îáúåêò îñíîâíûõ ñðåäñòâ äîëæåí áûòü ñïèñàí ñ áàëàíñà ïðè åãî âûáûòèè èëè â òîì ñëó÷àå, êîãäà ïðèíÿòî ðåøåíèå î ïðåêðàùåíèè èñïîëüçîâàíèÿ àêòèâà è îò åãî âûáûòèÿ íå îæèäàåòñÿ áîëüøå íèêàêèõ ýêîíîìè÷åñêèõ âûãîä.
ÏÁÓ 6/01.  ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 29 ýòîãî Ïîëîæåíèÿ ñòîèìîñòü îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ, êîòîðûé âûáûâàåò èëè íå ñïîñîáåí ïðèíîñèòü îðãàíèçàöèè ýêîíîìè÷åñêèå âûãîäû (äîõîä) â áóäóùåì, ïîäëåæèò ñïèñàíèþ ñ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà.
Âûáûòèå îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ èìååò ìåñòî â ñëó÷àå: ïðîäàæè; ïðåêðàùåíèÿ èñïîëüçîâàíèÿ âñëåäñòâèå ìîðàëüíîãî èëè ôèçè÷åñêîãî èçíîñà; ëèêâèäàöèè ïðè àâàðèè, ñòèõèéíîì áåäñòâèè è èíîé ÷ðåçâû÷àéíîé ñèòóàöèè; ïåðåäà÷è â âèäå âêëàäà â óñòàâíûé (ñêëàäî÷íûé) êàïèòàë äðóãîé îðãàíèçàöèè, ïàåâîé ôîíä; ïåðåäà÷è ïî äîãîâîðó ìåíû, äàðåíèÿ; âíåñåíèÿ â ñ÷åò âêëàäà ïî äîãîâîðó î ñîâìåñòíîé äåÿòåëüíîñòè; âûÿâëåíèÿ íåäîñòà÷è èëè ïîð÷è àêòèâîâ ïðè èõ èíâåíòàðèçàöèè; ÷àñòè÷íîé ëèêâèäàöèè ïðè âûïîëíåíèè ðàáîò ïî ðåêîíñòðóêöèè; â èíûõ ñëó÷àÿõ.
Èñõîäÿ èç ýòîãî ìîæíî ñêàçàòü, ÷òî ñëó÷àè âûáûòèÿ îñíîâíûõ ñðåäñòâ, óñòàíîâëåííûõ ÌÑÔÎ 16, àíàëîãè÷íû óêàçàííûì â ÏÁÓ 6/01.
Ñóùåñòâåííûå îòëè÷èÿ ó÷åòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïî ÌÑÔÎ îò òðåáîâàíèé ÐÑÁÓ
Àìîðòèçàöèÿ.  ñîîòâåòñòâèè ñ ÌÑÔÎ àìîðòèçàöèÿ ðàññ÷èòûâàåòñÿ ñ ó÷åòîì ëèêâèäàöèîííîé ñòîèìîñòè îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ. Ðîññèéñêèé áóõãàëòåðñêèé ó÷åò ïðåäïîëàãàåò, ÷òî áàçîé äëÿ íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè ÿâëÿåòñÿ ôàêòè÷åñêàÿ ñòîèìîñòü ïðèîáðåòåíèÿ îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ. Òàêæå ÌÑÔÎ 16 ïðåäïîëàãàåò, ÷òî ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ è ìåòîä íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè àíàëèçèðóþòñÿ íà ïðåäìåò ïåðåñìîòðà è ïðè íåîáõîäèìîñòè ìîãóò áûòü èçìåíåíû. Èçìåíåíèå ñðîêîâ è ìåòîäà àìîðòèçàöèè íå ïîòðåáóåò ïåðåñìîòðà ðàíåå îòíåñåííûõ íà ðàñõîäû ñóìì àìîðòèçàöèè.  ñîîòâåòñòâèè ñ ÏÁÓ 6/01 ñïîñîá íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè ïðèìåíÿåòñÿ â òå÷åíèå âñåãî ñðîêà ýêñïëóàòàöèè îñíîâíûõ ñðåäñòâ è íà ïðàêòèêå êðàéíå ðåäêî ïåðåñìàòðèâàåòñÿ. Åñëè êîìïàíèÿ ðåøèò, ÷òî ìåòîä èëè ñðîê ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ àêòèâà áûë îïðåäåëåí íåïðàâèëüíî, òî èçìåíåíèÿ äîëæíû áûòü îòðàæåíû âî âñåõ ïðåäøåñòâóþùèõ ïåðèîäàõ.
Îáåñöåíåíèå.  ðîññèéñêîé ïðàêòèêå ó÷åòà îòñóòñòâóåò êîíöåïöèÿ îáÿçàòåëüíîãî ïðîâåäåíèÿ ïåðåîöåíêè îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ íà ïðåäìåò îáåñöåíåíèÿ, êîòîðàÿ èçëîæåíà â ÌÑÔÎ 36 “Îáåñöåíåíèå àêòèâîâ” è îáÿçàòåëüíà ïðè ó÷åòå îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïî Ìåæäóíàðîäíûì ñòàíäàðòàì ôèíàíñîâîé îò÷åòíîñòè.
Ïåðåîöåíêà.  ñîîòâåòñòâèè ñ ÌÑÔÎ ñóììà óìåíüøåíèÿ ñòîèìîñòè îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ, ïðåâûøàþùàÿ ñóììó ðàíåå ñîçäàííîãî â îòíîøåíèè ýòîãî îáúåêòà ðåçåðâà ïåðåîöåíêè, â ÷àñòè ïðåâûøåíèÿ îòíîñèòñÿ ê ðàñõîäàì îò÷åòíîãî ïåðèîäà. Òàêèå ôèíàíñîâûå ïîòåðè êîìïàíèè â ðîññèéñêîì áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå îòíîñÿòñÿ íà íåðàñïðåäåëåííóþ ïðèáûëü. Êàê âèäíî èç ïðèâåäåííîãî ñðàâíåíèÿ, ñóùåñòâóþò çíà÷èòåëüíûå ðàçëè÷èÿ â ó÷åòå îñíîâíûõ ñðåäñòâ â ñîîòâåòñòâèè ñ ÌÑÔÎ è ÐÑÁÓ, ïðè ýòîì íåêîòîðûå êîíöåïöèè, ÿâëÿþùèåñÿ êëþ÷åâûìè â ÌÑÔÎ, â ðîññèéñêèõ ñòàíäàðòàõ îòñóòñòâóþò. Ïîýòîìó êîìïàíèè ïðè ïåðåõîäå íà ÌÑÔÎ äîëæíû áûòü ãîòîâû ê òîìó, ÷òî ñòîèìîñòü îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïî ÌÑÔÎ ìîæåò ñóùåñòâåííî îòëè÷àòüñÿ îò ñòîèìîñòè îñíîâíûõ ñðåäñòâ ïî ðîññèéñêîé îò÷åòíîñòè.
Ä.Â.Ïøè÷åíêî
Âåäóùèé ýêîíîìèñò
ÍÎÓ ÄÎ “Àêàäåìèÿ ìåíåäæìåíòà Èíòàëåâ”
Основными вопросами, рассматриваемыми в МСФО (IAS) 16, являются признание основных средств, их оценка на момент и после признания, обесценение основных средств (хотя существует IAS 36, который полностью посвящен вопросам обесценения, в т.ч. основных средств) и прекращение признания.
Признание основных средств.
[см. параграфы IAS 16:7 – 14]
Основные средства (англ. ‘property, plant and equipment’) – это материальные активы, предназначенные для использования в производстве, поставки товаров или оказания услуг, для сдачи в аренду другим лицам или для административных целей; при этом ожидается, что они будут использоваться более одного периода.
[см. определение в параграфе IAS 16:6]
В МСФО (IAS) 16 указано, что стоимость объекта основных средств признается в качестве актива, только в том случае, если:
- объект соответствует определению основных средств;
- признается вероятность того, что компания получит будущие экономические выгоды, связанные с этим объектом; а также
- стоимость объекта может быть надежно оценена.
Этот принцип признания применяется ко всем издержкам в момент их возникновения, которые связаны с приобретением или строительством объекта основных средств, при первоначальном его учете и впоследствии, при добавлении или замене его компонентов или комплексном обслуживании.
Затраты, формирующие первоначальную стоимость.
[см. параграф IAS 16:11]
Некоторые объекты основных средств могут быть нужны компании по соображениям безопасности или охраны окружающей среды.
Хотя они не могут напрямую увеличить будущие экономические выгоды, их наличие неизбежно для получения будущих экономических выгод от других активов и, следовательно, они должны быть признаны в качестве актива.
Например, станция очистки воды может потребоваться химическому производителю, чтобы получить право на некоторые технологические процессы.
Последующие затраты.
[см. параграфы IAS 16:12 – 14]
Регулярное обслуживание актива признается в составе прибылей и убытков по мере возникновения, поскольку оно просто поддерживает (не повышает) способность актива приносить будущие экономические выгоды.
Однако некоторые компоненты объекта основных средств могут потребовать замены через регулярные промежутки времени, например, интерьеры и оборудование самолетов.
В таком случае предприятие прекращает признание старого компонента в балансовой стоимости актива и признает стоимость нового компонента. То же самое относится к комплексным проверкам на неисправности, капитальному ремонту и аналогичным действиям.
Первоначальная оценка стоимости основных средств.
[см. параграфы IAS 16:15 – 28]
Объект основных средств, который признается в качестве актива, оценивается по его первоначальной стоимости (англ. ‘cost’).
Стоимость объекта основных средств при первоначальной оценке включает:
- цену его приобретения, включая импортные пошлины и налоги на покупку, после вычета торговых скидок;
- любые издержки, непосредственно связанные с доставкой актива в место эксплуатации и подготовкой его к эксплуатации. Примерами таких затрат являются: затраты на подготовку площадки, стоимость доставки, установки и сборки и т. д.
- первоначальную оценку затрат на демонтаж, удаление объекта и восстановление участка, на которой он расположен.
Стоимость объекта основных средств представляет собой эквивалент денежной стоимости на дату признания.
Если платеж выходит за пределы обычных условий кредитования, разница между эквивалентом денежной стоимости и суммой платежа признается в качестве процентного расхода (если только такие проценты капитализируются в соответствии с МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» ).
Если актив приобретается в обмен на другой немонетарный актив, первоначальная стоимость будет оцениваться по справедливой стоимости, кроме следующих случаев:
- в операции обмена отсутствует коммерческий характер или
- справедливую стоимость активов (переданного и полученного) невозможно надежно оценить.
Если приобретенный актив не оценивается по справедливой стоимости, то его первоначальная стоимость оценивается по балансовой стоимости переданного актива.
[см. параграф IAS 16:24]
Последующая оценка.
[см. параграфы IAS 16:29 – 66]
Предприятие может выбрать 2 модели учета для своих основных средств:
- Модель учета по первоначальной стоимости (‘cost model’). Предприятие должно учитывать актив по его себестоимости за вычетом накопленной амортизации и любых накопленных убытков от обесценения.
- Модель учета по переоцененной стоимости (‘revaluation model’). Предприятие должно учитывать актив по переоцененной стоимости. Переоцененная стоимость представляет собой справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующих накопленных убытков от обесценения.
Предприятие должно переоценивать свои активы с достаточно регулярно, чтобы их балансовая стоимость не отличалась существенным образом от их справедливой стоимости на конец отчетного периода. При переоценке объекта основных средств переоценивается весь класс основных средств, к которому принадлежит этот актив.
Изменение балансовой стоимости актива в результате переоценки следует рассматривать следующим образом:
Изменение балансовой стоимости | Где | Относится |
|---|---|---|
Увеличение | Прочий совокупный доход (статья «положительная разница от переоценки») | Прибыль или убыток |
Уменьшение | Прибыль или убыток | Прочий совокупный доход, если уменьшает ранее признанную положительную разницу от переоценки |
Амортизация (обе модели).
[см. параграфы IAS 16:43 – 62A]
Амортизация определяется как систематическое распределение амортизируемой суммы актива в течение срока его полезного использования.
Объекты основных средств обычно амортизируются для поддержания принципа соответствия (‘matching principle’) – поскольку они действуют более 1 года, они помогают в получении доходов более чем 1 год, и поэтому их стоимость должна быть распределена среди этих лет, чтобы соответствовать доходам, которые они помогают производить.
Если вы имеете дело с амортизацией, обратите внимание на 3 основные вещи:
1. Амортизируемая величина (‘depreciable amount’): Амортизируемая величина актива – это СКОЛЬКО вы собираетесь обесценивать. Т.е зто первоначальная стоимость актива за вычетом ее ликвидационной стоимости (‘residual value’).
[см. определение в параграфе IAS 16:6]
2. Период амортизации (‘depreciation period’): Период амортизации – это КАК ДОЛГО вы собираетесь обесценивать актив. Т.е это срок полезного использования (‘useful life’).
[см. определение в параграфе IAS 16:6]
Срок полезного использования актива – это период, в течение которого, как ожидается, компания сможет использовать актив; или это количество единиц продукции или аналогичных единиц, которые компания ожидает получить в результате использования актива.
МСФО (IFRS) 16 перечисляет несколько факторов, которые должны учитываться при определении срока полезного использования: срок полезного использования и ликвидационная стоимость актива должны пересматриваться по крайней мере ежегодно – на дату окончания отчетного года.
[см. параграф IAS 16:51]
Если есть изменения в ожиданиях по сравнению с предыдущими оценками, то изменение должно учитываться как изменение учетной оценки в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» .
Компания должна учитывать следующие факторы при определении срока полезного использования:
- предполагаемый объем использования актива,
- предполагаемый физический износ,
- моральное или коммерческое устаревание актива и
- правовые и аналогичные ограничения на использование актива.
[см. параграф IAS 16:56]
3. Метод амортизации (‘depreciation method’): метод амортизации – это то, КАКИМ ОБРАЗОМ вы собираетесь обесценивать актив.
[см. параграфы IAS 16:60 – 62A]
Используемый метод амортизации должен отражать модель, в соответствии с которой будущие экономические выгоды актива будут потребляться предприятием.
Компания может выбрать один трех методов амортизации:
- линейный метод,
- метод уменьшающегося остатка и
- производственный метод (метод списания стоимости пропорционально объему продукции, англ. ‘units of production method’).
Выбранный метод пересматривается, по крайней мере, в конце каждого финансового года. При изменении модели использования актива метод амортизации должен быть изменен, и должен учитываться как изменение бухгалтерской оценки в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».
Амортизация признается в отчете о прибылях и убытках, если она не капитализируется в балансовой стоимости другого актива (например, в товарно-материальных запасах или в другом объекте основных средств).
Каждый компонент объекта основных средств со стоимостью, которая имеет значительный вес в общей стоимости объекта, амортизируется отдельно. Например, стоимость салона самолета может быть амортизирована отдельно от оставшейся стоимости самолета.
Амортизация основных средств.
Обесценение актива.
[см. параграф IAS 16:63]
Здесь МСФО (IAS) 16 обращается к другому стандарту, МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», который предписывает правила пересмотра балансовой стоимости активов, определения их возмещаемой стоимости и убытка от обесценения, признания и возмещения убытков от обесценения и т. д.
[см. также полный текст стандарта IAS 36]
МСФО (IAS) 16 устанавливает, что компенсация от третьих лиц за обесцененные или утерянные основные средства, включается в состав прибыли или убытка, когда компенсация становится дебиторской задолженностью.
Например, требование о возмещении ущерба по застрахованному имуществу от страховой компании признается в прибыли или убытке, когда страховая компания принимает требование и одобряет страховое возмещение (после соответствующей процедуры, предусмотренной договором страхования).
Прекращение признания объекта основных средств.
[см. параграфы IAS 16:67 – 72]
МСФО (IAS) 16 предписывает прекратить признание балансовой стоимости объекта основных средств:
- при его выбытии;
- или когда ожидаемые экономические выгоды от его использования или удаления более не ожидаются.
Доходы (не классифицированные как выручка!) или расходы, возникающие в результате прекращения признания объекта основных средств, включаются в состав прибыли или убытка.
Прибыль или убыток от прекращения признания рассчитывается как чистый доход от выбытия (как правило, доход от продажи актива) за вычетом балансовой стоимости актива.
Когда прекращать признание объекта основных средств?