Срок полезного использования интеллектуальной собственности это
В гражданском законодательстве понятие «деловая репутация» применяется в отношении физического лица в качестве неотчуждаемого нематериального блага (ст. 150 ГК РФ).
Для деловой репутации организации юридического определения не существует. Если исходить из аналогии закона применительно к юридическому лицу, то, на первый взгляд, деловая репутация компании не обладает гражданской оборотоспособностью как неотчуждаемое благо. Следовательно, деловая репутация организации вроде бы не может являться объектом бухгалтерского учета в составе нематериальных активов. Однако ПБУ 14/2007 предполагает возможность приобретения такого актива вместе с предприятием (его части) как имущественного комплекса.
Определение деловой репутации, приведенное в ПБУ 14/2007, полностью соответствует признанию гудвила от выгодной покупки (присоединения) предприятия, сформулированному в Международном стандарте финансовой отчетности «Объединение бизнеса»(п. 32 МСФО (IFRS) 3). Перевод английского goodwill имеет множество вариантов: это, например, и «добрая воля», и «репутация». Исторически так сложилось, что в российских стандартах бухгалтерского учета закрепился перевод английского goodwill как «деловая репутация». Поэтому не стоит бухгалтерский термин «деловая репутация» понимать буквально и тем более по аналогии с юридическим понятием, применимым к физическим лицам.
В некотором смысле это — синтетическое понятие, которое включает в себя наличие стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала поглощенной компании. Иными словами, деловая репутация как нематериальный актив не может существовать, например, для вновь созданной компании или такой коммерческой организации, которая никогда не поглощала (присоединяла) другой бизнес. Наконец, если сказать еще проще, — в балансе не может быть собственной деловой репутации компании.
В свою очередь, наличие такого актива в бухгалтерском балансе организации для квалифицированного пользователя означает, что компания является правопреемником одного или нескольких юридических лиц, которые были присоединены в отчетном или в прошлых периодах. Несмотря на то что в ПБУ 14/2007 прямого требования об обязательном раскрытии в отчетности информации о произведенных компанией поглощениях не содержится, наличие в балансе деловой репутации требует детального раскрытия о произведенных покупках предприятий (или их части). И наоборот, в том случае, если деловая репутация в бухгалтерском балансе есть, но компания не расшифровывает в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности происхождение такого актива, то с высокой долей вероятности можно заподозрить, что отчетность компании в этой части не совсем достоверна.
Напомним, что формирование в учете и отчетности информации о затратах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР), осуществляется организациями в соответствии с ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н ).
Согласно разъяснениям Минфина России (Информация Минфина России № ПЗ-8/2011) следует обратить внимание на следующие различия в учете активов, признанных в качестве результатов исследований и разработок или как нематериальные активы.
Не секрет, что в России, как и во всем мире, в настоящее время широко развита купля-продажа предметов интеллектуальной собственности. Как правильно сформулировать условия договора, покупая такой необычный товар, чтобы сэкономить на налогах?
Действующие нормы
Не секрет, что в России, как и во всем мире, в настоящее время широко развита купля-продажа предметов интеллектуальной собственности. В нашей стране такой оборот опосредуется, регулируется нормами четвертой части Гражданского кодекса РФ, которая носит название «Права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации». При этом Гражданский кодекс (в частности, ст. 1225) делит объекты интеллектуальной собственности на результаты интеллектуальной деятельности как таковые (это, например, произведения науки, литературы и искусства, программы для ЭВМ, изобретения, ноу-хау и т. д.) и на средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий (к ним можно отнести товарные знаки, наименования мест происхождения товаров и т. д.). При «продаже» объекта интеллектуальной собственности должен быть заключен договор об отчуждении исключительного права на объект интеллектуальной собственности, по которому одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю) (ст. 1234 ГК РФ).
Проблема «исключительных прав»
С точки зрения налогового учета объект интеллектуальной собственности является нематериальным активом и подлежат амортизации в течение определенного срока. Откуда же он берется? Логично предположить, что организация может амортизировать, то есть учитывать расходы на приобретение объекта интеллектуальной собственности в течение периода, на который передается право на результат интеллектуальной деятельности в отношении соответствующего объекта. К примеру, патент и свидетельство в случаях, предусмотренных Гражданским кодексом, удостоверяют правообладание объектом интеллектуальной собственности и имеют срок действия. Поэтому очевидно, что срок, в течение которого организация может пользоваться приобретенным объектом интеллектуальной собственности, не может превышать период действия патента или свидетельства. Однако если по закону госрегистрации объекта интеллектуальной собственности не требуется (например, художественного фильма), то как же определить период, на который передается право пользования этим объектом? Дело в том, что понятие «срок передачи» вообще неприменимо к отчуждению объектов интеллектуальной собственности. То есть ограничить срок передачи исключительных прав – это все равно что в договоре купли-продажи указать, что право собственности покупателя на товар будет действовать в течение определенного периода, например, пять лет. Подтверждается это и судебной практикой. Пленум Верховного Суда и Пленум ВАС в пункте 13.1 совместного постановления от 26 марта 2009 г. № 5/29 указали, что в договоре отчуждения исключительного права нельзя ограничивать срок передачи исключительных прав. В противном случае такая сделка может быть переквалифицирована судом в лицензионный договор либо признана недействительной. Следует отметить, что исключительное право на произведение, например, на дизайн-макет, базу данных статей и иллюстраций, литературный роман действует в течение всей жизни автора и в продолжение семидесяти лет, считая с 1 января года, следующего за годом смерти автора (п. 1 ст. 1281 ГК РФ). Но, к счастью, в момент принятия к учету исключительных прав точная дата их прекращения неизвестна. Кроме того, вряд ли организация будет заинтересована в том, чтобы амортизировать нематериальный актив в течение срока, априори составляющего более семидесяти лет.
Выход есть
Обратимся же к формулировкам Налогового кодекса. В пункте 2 статьи 258 НК РФ говорится: «…определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности <…> и исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами». Для нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока хоздеятельности налогоплательщика). По таким НА, как исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, программу для ЭВМ, владение «ноу-хау», секретной формулой или процессом и т. п., налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может составлять менее двух лет. Исходя из этих норм, можно констатировать, что если организация приобрела нематериальный актив, который, с одной стороны, не указан в подпунктах 1–3, 5, 6 абзаца третьего пункта 3 статьи 257 Налогового кодекса, то он является тем нематериальным активом, в отношении которого компания вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может насчитывать менее двух лет. С другой стороны, если этот объект не подлежит государственной регистрации, то есть если на него не выдается патент или свидетельство с указанием срока действия, то нормы амортизации по такому материальному активу должны быть установлены в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам. Обратите внимание на «лазейку», установленную приведенной выше формулировкой пункта 2 статьи 258 НК РФ. Там говорится, что определение срока полезного использования объекта нематериальных активов может также обуславливаться соответствующими договорами. Коль скоро срок полезного использования обуславливается соответствующими договорами, то вполне очевидно, что можно вести речь о договорах об отчуждении исключительного права на объект интеллектуальной собственности. Гражданское законодательство не определяет, что такое «срок полезного использования нематериального актива», регулирующий договоры данного вида. Но указанное законодательство РФ и не содержит ограничений по части того, чтобы в договоре об отчуждении исключительного права был установлен срок полезного использования объекта интеллектуальной собственности. Скорее всего, сам факт указания в контракте об отчуждении исключительного права на объект интеллектуальной собственности, например, на художественный фильм, срока полезного использования данного объекта никак не повлияет на гражданско-правовые отношения между правообладателем, то есть тем лицом, которое продает фильм, и приобретателем. Но наличие в договоре единственной фразы о том, что срок полезного использования данного фильма составляет период, равный, например, одному году и шести месяцам, даст формальное основание амортизировать исключительные права на данный фильм в срок, более короткий, чем 10 лет. Такой «сокращенный» срок амортизации зачастую является более целесообразным с точки зрения законов экономики, особенно в отношении тех объектов интеллектуальной собственности, которые очень быстро «морально устаревают», как, например, художественные фильмы и художественная литература «легкого» жанра.
Дата публикации: 01 Сентября 2011, 12:22
Юлия Хачатурян, генеральный директор NIKA, RISK PLAN
«Бухгалтерия: просто, понятно, практично» № 5 2011
Представим себе, что налогоплательщик покупает имущественные права стоимостью 100.000 рублей или больше на объект интеллектуальной собственности (далее -ОИС). Естественно, в целях оптимизации налога на прибыль, ему выгоднее как можно быстрее списать стоимость этого имущества в налоговом учете (за исключением, конечно, случая, когда компания является убыточной). Как это сделать? Нужно ли налогоплательщику, который приобрел неисключительные права на ОИС за цену более чем 100.000 р. амортизировать данные объект? В данной статье мы попытаемся дать ответы на эти вопросы.
Комментарий автора от 2016 г.: стоимость амортизируемого имущества по сравнению с журнальной публикацией от 2011 г. изменена
Прежде всего разберемся, не вдаваясь в сложные юридические тонкости, что такое исключительные и «неисключительные» права (на самом деле в современном законодательстве употребляется термин «неисключительная лицензия», поэтому привычное для многих словосочетание «неисключительные права» все-таки весьма условное). Права на ОИС делятся на личные неимущественные, которые невозможно передать ни по какому договору (например, право на имя, право авторства) и имущественные (исключительные и, скажем так, небольшой кусочек от них «неисключительные»). Именно имущественные права (полностью, частично) могут быть переданы по договору. Когда передают исключительные имущественные права, например, на произведение, это означает, что получившее их лицо может не только напечатать произведение в своем журнале, например, но и передать их для публикации третьим лицам; если права неисключительные – скорее всего, разместить материал издательство сможет только у себя. Естественно, это объяснение упрощенное, но думаю, оно лучше помогает понять суть. К сожалению, в этих понятиях часто путаются.
Приведу конкретный пример.
Пример 1.
У автора данной статьи очень большое количество публикаций. И я постоянно сталкиваюсь с нарушением авторских прав. Недавно я обнаружила в одном «замечательном» старом издании свою статью о переквалификации сделок за чужой подписью (содрано было так порядка 80% текста). Пишу письмо с претензией о нарушении права на имя (личных неимущественных прав), высылаю копию журнала, в котором моя статья опубликована за год до публикации плагиата и в ответ от юриста издательства получаю письмо, примерно следующего содержания. «Сходство очевидно. Но для подтверждения ваших исключительных прав вышлите договор с издательством.» Приходится писать письмо-ликбез.
Объясняю, во-первых, претензию издательству предъявляют по поводу плагиата, т.е. нарушения личных неимущественных прав в виде права автора указываться на каждом экземпляре произведения. Они в принципе не могут быть переданы по какому-либо договору. Ну нельзя никак написать в договоре «Я разрешаю в дальнейшем не указывать себя в качестве автора» (исключение составляет случай, когда речь идет о псевдониме). А вот имущественные права (опубликовать произведение, например) я могу передать по договору. Но именно «передать», а не установить тот факт, что я владелец имущественных прав.
Если мне передадут исключительные права на ОИС стоимостью свыше 100.000 р. – то естественно, я буду амортизировать такое «имущество». А вот если мне передадут неисключительные права – ответ, надо ли амортизировать имущество или нет , будет не такой однозначный. Чтобы быть амортизируемым, согласно НК РФ, имущество должно находиться на праве собственности у налогоплательщика. Возьмем, для сравнения оборудование. Здесь любому понятно, является ли оно собственностью организации или фирма его арендует. С объектами интеллектуальной деятельности все несколько сложнее. Можно долго вести правовую дискуссию о том, равны ли между собой понятия «собственность» и «обладание исключительными» или «неисключительными» правами». Если, исходя из здравого смысла, на практике для целей применения Налогового кодекса понятия «право собственности» и «исключительные права» как-то уравнивают между собой, то относительно «неисключительных» прав все гораздо сложнее. Казалось бы, спор гипотетический, однако он может иметь конкретные налоговые последствия.
Пример 2 Постановление ФАС Поволжского округа от 18.01.08 г. по делу N А55-5316/07). Судом был рассмотрен следующий спор. Налоговая инспекция сочла, что если «неисключительная лицензия стоит для налогоплательщика больше, суммы, установленной в части 1 ст.256 НК РФ, то его следует амортизировать. Но суд встал на сторону налогоплательщика. В частности, он отметил, что расходы на приобретение неисключительного права не являются нематериальными активами и учитываются в целях уменьшения налогооблагаемых доходов единовременно (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). Исключением из этого правила могла бы являться ситуация, когда срок полезного действия был прописан в договоре о внедрении программы между налогоплательщиком и продавцом программы. Однако в договоре стороны срок полезного использования программой не прописали. Значит расходы можно списать на затраты сразу. Отсюда вывод: в целях оптимизации налогообложения (если вы хотите списать сразу всю стоимость приобретения неисключительных прав свыше 100.000 р) — не указывайте срок полезного использования ОИС в договоре. Амортизация при наличии у налогоплательщика исключительных прав Теперь допустим, вам передали исключительные права на ОИС стоимостью свыше 100.000 р. и вам нужно определиться, в течение какого срока амортизировать это имущество. Общие правила определения сроков, установлены в п.2 ст.258 НК РФ. Согласно им, срок полезного использования объекта НМА определяется исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования НМА в соответствии с законодательством. Если по НМА невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика). Что невыгодно в этих общих правилах для налогоплательщика? Допустим, речь идет об объекте ИС, на который выдан свидетельство или патент. В этих документах, как правило, указан длительный срок использования. Тот же патент, например, может быть выдан на срок более 10 лет, и налогоплательщику амортизировать его так долго невыгодно. Кроме того, определение срока пользования по ряду других нематериальных активов вызывало сложности. Естественно, налогоплательщику хотелось его сократить, а ведомствам – сделать более длинным. Так, если же речь шла, например, о компьютерной программе, авторских правах на аудио-визуальных произведения и т.д., то в своих письмах Минфин утверждал, что такие объекты следует амортизировать в течение 10 лет (см. например, письмо Минфина РФ от 28.03.05 г. №03-03-01-04/1/132; письмо Минфина РФ N 03-03-06/1/351 от 31.05.07) Специалисты же по налоговому планированию советовали указать срок менее 10 лет полезного использования в договоре об отчуждении исключительных прав, т.к. им в т.ч. он может быть установлен (п.2 ст.258 НК РФ). По их мнению, следовало учитывать, что срок передачи исключительных прав и срок полезного использования являются разными понятиями. Поэтому в договоре для подстраховки следует указать и тот, и тот, которые могут существенно отличаться друг от друга. Естественно, срок передачи исключительных прав следовало для выгоды покупателя указать максимально длинным, а срок полезного использования – коротким. Новеллы НК РФ – возможности использования в налоговом планировании Положение налогоплательщика несколько улучшилось в 2011 г., после появления следующей поправки ст.258 НК РФ, при сохранении общих норм, изложенных выше. Согласно ей, по ряду нематериальных активов, они перечислены в п.п.2 п.2 ст. 258 НК РФ (например, использование программы для ЭВМ), налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования. Однако он не может быть менее двух лет.
Дополнительных преимуществ, которые дала эта статья налогоплательщику в налоговом планировании два:
1. свидетельство или патент выдается на длительный срок. Сейчас налогоплательщик может или руководствоваться теми сроками, которые указаны в патенте или свидетельстве в качестве срока выдачи, или сократить его по своему желанию.
2. по целому ряду прав на объекты (ноу-хау, базы данных, права на программу ЭВМ в отношении которых возникала спорная ситуация, описанная выше (амортизировать такой объект 10 лет или следовать советам специалистов по налоговому планированию и указывать срок использования в договоре) – исчезла неопределенность. Теперь налогоплательщик вправе устанавливать срок использования самостоятельно.
Возможно вас заинтересует следующая статья:
Налоговые и иные риски, связанные с правами на интеллектуальную собственность