Срок полезного использования автомобиля в 2009 году

Елизавета Полякова, старший консультант
АКГ «Интерком-Аудит»

Опубликовано в журнале “Налоговый учет для бухгалтера” №2, 2009

С 2009 года существенно изменен порядок налогового учета амортизируемого имущества. Рассмотрим основные элементы налогового учета амортизируемого имущества с учетом последних изменений, принятых Федеральным законом от 26.11.2008 №224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон №224-ФЗ).

Состав амортизируемого имущества

Амортизируемым признается имущество организации, одновременно удовлетворяющее следующим условиям:

– его первоначальная стоимость превышает 20 000 руб.;

– срок его полезного использования превышает 12 месяцев;

– имущество принадлежит организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);

– имущество используется для извлечения дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Амортизируемое имущество можно подразделить на следующие виды:

• основные средства ;
• нематериальные активы ;
• капитальные вложения в предоставленные в аренду или безвозмездное пользование объекты основных средств, которые произведены в форме неотделимых улучшений (ст. 256, 257 НК РФ).

Отметим, что новый вид амортизируемого имущества, введенный с 1 января 2009г – это капитальные вложения в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования. Порядок их амортизации будет аналогичен порядку амортизации кап вложений в арендованные основные средства (п.1 ст.258 НК РФ):

– капитальные вложения, стоимость которых возмещается организации-ссудополучателю организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудодателем в порядке, установленном гл.25 НК РФ;

– капитальные вложения, произведенные организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, стоимость которых не возмещается организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудополучателем в течение срока действия договора безвозмездного пользования исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для полученных объектов основных средств в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Изменения, внесенные в п. 1 ст. 257 НК РФ закрепили право организаций амортизировать основные средства, выявленные в результате инвентаризации. Первоначальная стоимость таких основных средств определяется как сумма налога с дохода, уплаченного при их выявлении (п. 20 ст. 250, п. 2 ст. 254 НК РФ).

Имущество, которое не подлежит амортизации перечислено в п.2 ст.256 НК РФ.

Следует отметить, что из указанного перечня исключен подпункт 5, а именно: продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота). Причем, данное изменение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г. (пп. 2 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2008 N 135-ФЗ). Поскольку в бухгалтерском учете амортизация продуктивного скота начислялась, то возникали постоянные налоговые обязательства. Теперь все перечисленные животные будут амортизироваться в общеустановленном порядке и в бухгалтерском и в налоговом учете.

Размер амортизационной премии

Часть расходов при приобретении либо создании основных средств организация вправе признать единовременно в виде амортизационной премии.

Предельный размер амортизационной премии зависит от того, к какой амортизационной группе относятся основные средства:

1-2 и 8-10 группы – не более 10 процентов,

3-7 группы – не более 30 процентов (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Такой же размер амортизационной премии установлен и для случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения или частичной ликвидации данных основных средств.

Обратите внимание!

Амортизационную премию необходимо восстановить в случае реализации основного средства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию (п. 9 ст. 258 НК РФ). По нашему мнению, сумму восстановленной амортизационной премии нужно включить в доходы того периода, когда основное средство реализовано.

Исходя из экономического смысла, амортизационная премия не должна «выпадать» из расходов налогоплательщиков. По нашему мнению, сумма амортизационной премии в составе остаточной стоимости основных средств уменьшает доходы от реализации в соответствие с пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ.

В заключении отметим, что восстанавливать амортизационную премию необходимо по тем основным средствам, которые введены в эксплуатацию после 1 января 2008 г. и реализуются после 1 января 2009 г. ( п. 10 ст. 9 Закона 224-ФЗ).

Методы амортизации: старый линейный и обновленный нелинейный

Сумма амортизации начисляется ежемесячно и учитывается в составе расходов, связанных с производством и (или) реализацией (п. 3 ст. 272, п. 2 ст. 259 НК РФ).

По общему правилу амортизационные отчисления исчисляются и включаются в расходы ежемесячно (п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Размер амортизационных отчислений зависит:

– от первоначальной (восстановительной) стоимости объекта;

– срока полезного использования объекта;

– метода начисления амортизации.

В 2009 году также предусмотрено два метода амортизации – линейный и нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Порядок применения линейного метода не претерпел существенных изменений (ст.259.1 НК РФ). Уточнено, что при формировании амортизационных групп срок полезного использования объекта определяется на основе Классификации основных средств, без учета его увеличения (уменьшения) в связи с применением повышающих (понижающих) коэффициентов.

А вот нелинейный метод изменился основательно (ст.259.2 НК РФ). Рассмотрим порядок его применения поподробнее.

Расчет амортизационных отчислений нелинейным методом производится теперь по амортизационной группе (подгруппе), а не по каждому объекту в отдельности .

Введено новое понятие «суммарный баланс» определяемый как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к отдельной амортизационной группе (подгруппе). При определении суммарного баланса не учитывается стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с пунктом 3 статьи 259 НК РФ, а именно, здания, сооружения, передаточные устройства и нематериальные активы, которые относятся к восьмой, девятой или десятой группе.

Суммарный баланс определяется на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода. В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации.

Суммарный баланс может увеличиваться или уменьшаться в связи с изменением :

– количества объектов (ввод в эксплуатацию или выбытие объектов)

– первоначальной стоимости объектов (достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение, частичная ликвидация объектов) .

Кроме того, суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется в следующих случаях:

– если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) равен нулю.

– если суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) становится менее 20 000 рублей по состоянию на 1-е число двух месяцев подряд.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, по следующей формуле:

A = B x (k /100),

где A – сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k – норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Нормы амортизации самостоятельно рассчитывать не нужно – они приведены в п.5 ст.259.2 НК РФ:

Сравним налоговые последствия применения линейного и нелинейного метода.

Пример .

Организация в январе 2009 г. приобрела и ввела в эксплуатацию легковой автомобиль и микроавтобус, относящиеся к третьей амортизационной группе.

Первоначальная стоимость легкового автомобиля составила 300 000 руб., микроавтобуса – 700 000 руб., срок полезного использования, соответственно, 40 и 48 месяцев.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п.2 ст.259 НК РФ), т.е. с 1 февраля 2009 года .

Вариант 1. Организация применяет линейный метод.

Норма амортизационных отчислений в 2009 году определяется по формуле:

K = (1/n) x 100% ,

где K – норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Для легкового автомобиля :

Норма амортизации составит 2,08% ((1/48 мес.) x 100% )

Ежемесячная сумма амортизации составит 7 500 руб. (300 000 руб. x 2,5% : 100%).

Амортизационные отчисления в 2009 году составят 82 500 руб. (7500 руб. x 11 мес.).

Для микроавтобуса:

Норма амортизации составит 2,5% ((1/40 мес.) x 100% )

Ежемесячная сумма амортизации составит 14 560 руб. (700 000 руб. x 2,08% : 100%).

Амортизационные отчисления в 2009 году составят 160 160 руб. (14 560 руб. x 11 мес.).

Итого, по двум объектам амортизационные отчисления по линейному методу в 2009 году составят 242 660 руб. (82 500 руб. + 160 160 руб. ).

Вариант 2. Организация применяет нелинейный метод.

Суммарный баланс группы составит 1 000 000 руб. (300 000 руб. + 700 000 руб.).

Норма амортизации для третьей группы составит 5,6%

Сумма амортизации по группе:

в феврале – 56 000 руб. (1 000 000 руб. x 5,6% : 100%);

в марте – 52 864 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб.) x 5,6% : 100%);

в апреле – 49 904 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб.) x 5,6% : 100%);

в мае – 47 109 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб.) x 5,6% : 100%);

в июне – 44 471 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб.) x 5,6% : 100%);

в июле – 41 981 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб. – 44 471 руб.) x 5,6% : 100%);

в августе – 39 630 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб. – 44 471 руб. – 41 981 руб.) x 5,6% : 100%);

в сентябре – 37 410 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб. – 44 471 руб. – 41 981 руб. – 39 630 руб.) x 5,6% : 100%);

в октябре – 35 315 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб. – 44 471 руб. – 41 981 руб. – 39 630 руб. – 37 410 руб.) x 5,6% : 100%);

в ноябре – 33 338 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб. – 44 471 руб. – 41 981 руб. – 39 630 руб. – 37 410 руб. – 35 315 руб.) x 5,6% : 100%);

в декабре – 31 471 руб. ((1 000 000 руб. – 56 000 руб. – 52 864 руб. – 49 904 руб. – 47 109 руб. – 44 471 руб. – 41 981 руб. – 39 630 руб. – 37 410 руб. – 35 315 руб. – 33 338 руб.) x 5,6% : 100%);

Итого, по двум объектам амортизационные отчисления по нелинейному методу в 2009 году составят 469 493 руб. (56 000 руб.+ 52 864 руб. + 49 904 руб. + 47 109 руб. + 44 471 руб. + 41 981 руб. + 39 630 руб. + 37 410 руб. + 35 315 руб. + 33 338 руб. + 31 471 руб.).

Выводы.

Как видно, суммы амортизации в 2009 году начисленные нелинейным методом почти в два раза превышают суммы амортизации начисленные за тот же период линейным методом. Таким образом, применение нелинейного метода позволяет существенно снизить налоговую нагрузку за первый год эксплуатации по сравнению с линейным методом.

Обратите внимание!

Для расчета налога на прибыль организациями, имеющими обособленные подразделения необходимо знать остаточную стоимость амортизируемого имущества каждого обособленного подразделения. Для этих целей организации, применяющие нелинейный метод, вправе с 1 января 2009 г. определять остаточную стоимость амортизируемого имущества по данным бухгалтерского учета (п. 2 ст. 288 НК РФ).

Списание нематериальных активов

С 1 января 2009 года при выводе из эксплуатации (списании) нематериальных активов можно учесть сумму недоначисленной амортизации во внереализационных расходах (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Отметим, что данный порядок действует в случае начисления амортизации линейным методом. В случае использования нелинейного метода амортизируемое имущество выводится из эксплуатации в порядке, предусмотренном п. 13 ст. 259.2 НК РФ.

Понижающий коэффициент для дорогостоящих автомобилей.

С 1 января 2009 г. к основной норме амортизации легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов понижающий коэффициент 0,5 применяться не будет.

Обратите внимание! Уточнено, что организации, применявшие ранее понижающий коэффициент 0,5 при амортизации автотранспорта, с 1 января 2009 г. использовать его не должны (ст. 3 Закона N 224-ФЗ).

Пример.

В феврале 2008 г. организация приобрела легковой автомобиль первоначальной стоимостью 700 000 руб. Данный автомобиль отнесен к третьей амортизационной группе, установлен срок полезного использования 48 месяцев. Организация применяет линейный метод начисления амортизации. К 1 января 2009г. объект амортизировался в течение 10 месяцев.

Норма амортизационных отчислений в 2008 году определяется по формуле:

K = (1/n) x 100% х 0,5,

где K – норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

0,5 – понижающий коэффициент (п.4, п.9 ст.259 НК РФ).

K = (1/48 мес.) x 100% х 0,5 = 1,04%

Ежемесячная сумма амортизации в 2008 году составила 7 280 руб. (700 000 руб. x 1,04% : 100%).

Амортизационные отчисления в 2008 году составили 72 800 руб. (7280 руб. x 10 мес.).

Норма амортизационных отчислений в 2009 году составит:

K = (1/48 мес.) x 100% = 2,08%

Ежемесячная сумма амортизации в 2009 году составит 14 560 руб. (700 000 руб. x 2,08% : 100%).

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда он выбыл из состава амортизируемого имущества (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Остаточная стоимость автомобиля на 1 января 2009 г. составит 627 200 руб. (700 000 руб. – 72 800 руб.)

Таким образом, для полного списания стоимости автомобиля амортизация по нему будет начисляться еще 43 месяца (627 200 руб.: 14 560 руб.) начиная с 1 января 2009 г.

В заключении напомним, что налогоплательщики налога на прибыль до 1 января 2009 года должны определиться с выбором метода начисления амортизации в 2009 году и закрепить свой выбор в учетной политике для целей налогообложения.