Когда можно изменять сроки полезного использования основных средств

О.А. Шлычкова, начальник консультационного отдела

Г.А. Сафиуллина, старший аудитор

ООО «Аудиторская служба «СТЕК».

Как поступить организации, если в процессе эксплуатации объекта основного средства выявились объективные причины для изменения его срока службы. Об этом мы расскажем в своей статье.

Бухгалтерский учет

Пересмотр срока полезного использования в соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» допускается только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией.

Для целей ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

В случае изменение величины, отражающей погашение стоимости основного средства, обусловленного на основе экспертных оценок о реальных сроках полноценной эксплуатации оборудования, следует признавать изменением оценочного значения.

Изменение оценочного значения не признается бухгалтерской ошибкой.

Таким образом, возможность пересмотра сроков полезного использования основного средства предусмотрена вышеназванным положением ПБУ 21/2008. Однако положение ПБУ 21/2008, предусматривающего изменение оценочных значений, связанных с изменением срока полезного использования основного средства, не согласуется с положениями ПБУ 6/01.

В соответствии с п.7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

В соответствии с ПБУ 2/2008 изменение оценочного значения подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно) периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода или периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов.

При этом корректировка суммы ежемесячной амортизации внеоборотного актива в случае изменения его срока полезного использования или способа амортизации будет оказывать влияние на доходы и расходы в следующем отчетном году (Письмо Минфина РФ от 28 января 2010 г. № 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2009 год»).

Налог на прибыль

В налоговом учете в соответствии с п.1 ст. 258 НК РФ налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования.

При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Другие случаи увеличения сроков полезного использования объектов основных средств НК РФ не предусмотрены.

В результате разных правил учета расходов (а именно, суммы начисленной амортизации) в бухгалтерском и налоговом учетах у организации возникнет необходимость применения положений ПБУ 18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль организаций” в части признания временных разниц.

Источник

Налоговый кодекс предлагает изменение срока полезного использования (СПИ) объекта основных средств только при реконструкции и модернизации. Возможно ли увеличение СПИ в каких-либо других случаях?

Принадлежность к группе

Амортизируемое имущество (имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.) распределяется по десяти амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (ст. 258 НК). Согласно статье 258 Налогового кодекса, сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств (объект нематериальных активов) служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 Кодекса и с учетом классификации основных средств, утверждаемой правительством (Постановление правительства от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»).

Если же классификацией не предусмотрен срок полезного использования для определенного вида основного средства (ОС не указано ни в одной из амортизационных групп), то СПИ устанавливается в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей (п. 5 ст. 258 НК). За отсутствием последних организации для решения вопроса об установлении СПИ следует обращаться с запросом в МЭРТ для получения официального ответа, чтобы в дальнейшем для целей налогообложения прибыли начислять по данному объекту амортизацию.

Модернизация и реконструкция

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС в случае его реконструкции, модернизации или технического перевооружения (после даты ввода в эксплуатацию), если в результате «видоизменения» такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение СПИ основных средств может быть осуществлено исключительно в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК).

Следуя разъяснениям УФНС по г. Москве, изложенным в письме от 2 августа 2006 г. № 20-12/69825, организация должна самостоятельно определить необходимость увеличения СПИ объекта с учетом результатов произведенных работ либо применения для целей налогообложения прибыли оставшегося срока его полезного использования.

В бухгалтерском учете в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией также пересматривается СПИ по этому объекту. При этом обязательным условием пересмотра является такое изменение характеристик ОС, которое приводит к улучшению (повышению) первоначально принятых нормативных показателей (п. 20 ПБУ 6-01).

Но исходя из какого срока следует начислять амортизацию после проведенных техработ? В соответствии с официальной позицией принятие решения об увеличении полезного срока использования не влечет изменения нормы его амортизации (письма Минфина от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/168, от 13 марта 2006 г. № 03-03-04/1/216). Налоговики же утверждают, что амортизация должна признаваться в сумме, рассчитываемой исходя из оставшегося увеличенного срока полезного использования (письма УФНС по г. Москве от 2 августа 2006 г. № 20-12/69825, от 27 декабря 2005 г. № 20-12/97060).

Если же установленный ранее СПИ истек до проведения работ по модернизации или реконструкции, то Минфин (письмо от 4 августа 2003 г. № 04-02-05/3/65) разрешает начислять амортизацию исходя из нового, установленного организацией СПИ.

Самовольничаем?

Согласно пункту 9 статьи 259 Налогового кодекса, коэффициент 1/2 применяется к норме амортизации, которая зависит от СПИ и первоначальной стоимости транспортного средства (п. 4 ст. 259 НК). В соответствии с выводами Минфина (письмо от 26 октября 2004 г. № 03-03-02-04/1/35) это означает, в свою очередь, увеличение срока полезного использования объекта ОС в 2 раза. К сожалению, судебной практики Московского округа по данному вопросу нет, но есть прецедент, рассмотренный ФАС Поволжского округа от 4 октября 2006 г. по делу № А55-1588/06. Он также выступает в поддержку точки зрения финансового ведомства.

Спорной является и ситуация, когда ОС в течение определенного периода времени находится в безвозмездном пользовании. Приостанавливается ли при этом течение срока полезного использования? Столичное УФНС отвечает на этот вопрос отрицательно: в данном случае в соответствии со статьей 258 Кодекса нет оснований для продления СПИ (письмо УМНС по г. Москве от 1 марта 2004 г. № 26-12/12876).

А если объект ОС находился ранее в собственности у физического лица? Вправе ли организация уменьшить СПИ основного средства на период его эксплуатации таким экс-владельцем? Ведь необходимо учитывать, что у физлица отсутствует документальное подтверждение СПИ и эксплуатации оборудования в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса. В то же время, согласно пункту 12 статьи 259 Кодекса, организация, приобретающая бывшие в употреблении объекты ОС, вправе определять норму амортизации по ним с учетом СПИ, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Достаточно ли для обоснования уменьшения СПИ таким образом иметь письмо от продавца, где указано время фактического использования имущества? Этот вопрос до сих пор является открытым.

Источник

Вопрос. Была чрезвычайно удивлена тем, что мы, оказывается, в бухгалтерском учете можем уменьшать срок полезного использования основных средств. Ведь, по сути, мы можем этим снизить налог на имущество.

Д. В.: Хочу вас предостеречь: не стоит рассматривать предоставляемую ПБУ 21/2008 возможность изменять срок полезного использования основных средств как лазейку для снижения налога на имущество. Хотя, бесспорно, связь очевидна, и если подчинять бухгалтерский учет целям оптимизации налогообложения, можно сэкономить. Но не забывайте, что от пересмотра срока использования основных средств результат может быть и прямо противоположный.

Вопрос. Что вы имеете в виду?

Д. В.: Все дело в том, что применение ПБУ 21/2008 – это не право, а обязанность организации. А срок полезного использования основных средств в результате разных причин может не только сокращаться, но и расти. В этом случае вырастет и налог на имущество. Ведь, согласитесь, бухгалтер не должен выбирать, какие факты отражать в отчетности, а какие – нет. Он должен фиксировать все. И хотя по вполне понятным причинам увеличивать срок полезного использования основных средств у нас не торопятся, порядок именно таков.

Поэтому, если вы пересматриваете срок полезного использования только в сторону уменьшения, но при этом эксплуатируете основные средства с истекшим СПИ, ждите претензий налоговиков.

Так что сокращать срок “просто так” я бы вам не советовал.

Вопрос. Ну, это понятно. Все нужно обосновать. Но как это сделать?

Д. В.: Считаю, что к этому вопросу следует подходить сугубо индивидуально. И от того, насколько данное обоснование будет учитывать реалии вашей деятельности, будет зависеть, придерется ли к вам налоговый инспектор и что в конечном счете скажет суд.

Специальных правил для пересмотра срока полезного использования основных средств нет, да они и не нужны. Когда вы устанавливаете этот срок изначально, то исходите:

– из ожидаемого срока использования объекта;

– его ожидаемого физического износа;

– нормативно-правовых и других ограничений использования этого основного средства.

При пересмотре СПИ вы проделываете то же самое, что и при первичном его определении, но исходя из новых обстоятельств. Например, повысилась сменность эксплуатации оборудования, началась его эксплуатация в условиях агрессивной среды, изменился вид использования, выявлен моральный износ, ожидается спад спроса на продукцию или даже нормативный запрет ее производства. Все это так или иначе ведет к тому, что использовать основное средство в течение ранее установленного для этого срока будет невозможно.

Но какое бы обоснование вы ни привели, его нужно подтвердить документами, чтобы инспектор сразу понял, что вы не ставили задачу недоплатить налог на имущество, а были вынуждены уменьшить СПИ под давлением серьезных обстоятельств. Так сказать, исполняли свой профессиональный долг.

В любом случае не жалейте бумаги на внутреннюю переписку по этому вопросу, составьте обоснования, расчеты, получите информацию из внешних источников и… придите к мнению, что срок полезного использования основного средства придется сократить.

Вопрос. А как вы думаете, если нас уведомили об изъятии земельного участка для муниципальных нужд и мы обязаны сократить срок полезного использования стоящего на нем здания, это будет признано налоговиками должной причиной? Или они все равно будут придираться?

Д. В.: В этом случае, уверен, вопросов у них не будет. А если они и будут, то, скорее всего, суд вас поддержит. Причем, если впоследствии решение об изъятии будет отменено или по каким-то причинам не будет исполнено, вам нужно будет срок использования здания вновь увеличить. Для этого у вас тоже должно быть документальное обоснование.

При этом восстанавливать суммы “переначисленной” амортизации не нужно. Нормативные акты по бухучету этого не требуют.

Но, сами понимаете, такие случаи очень редки. Более вероятна ситуация, когда арендатор амортизирует неотделимые улучшения в рамках долгосрочного договора аренды. Получив уведомление от арендодателя о досрочном расторжении договора, он сокращает СПИ. Но потом арендодатель передумывает и арендатор остается на месте. Тогда СПИ неотделимых улучшений продлевается. И амортизировать их арендатор будет в течение того срока, что планировал изначально. Правда, за время, пока СПИ был сокращен, остаточная стоимость будет снижаться быстрее.

Вопрос. То есть в результате таких перипетий арендатор сэкономит на налогах. Думаю, что здесь налоговики так просто не успокоятся.

Д. В.: Если арендатор сможет подготовить должное обоснование и документально подтвердить его, то закон на его стороне. Поэтому целесообразно сохранить всю переписку с арендодателем, запротоколировать ход проведенных с ним переговоров, документально зафиксировать поиск нового объекта аренды и подготовительные мероприятия по переезду. В общем, показать реальность угрозы прекращения договора. А ведь так оно и было. Думаю, на это налоговикам будет трудно что-то возразить.

Вопрос. Со зданием и неотделимыми улучшениями все понятно. Но если у меня это станок остаточной стоимостью 5 тысяч рублей? Мне что же, тоже все документы готовить?

Д. В.: Если уменьшаете срок использования, то да. Однако когда речь идет о несущественных суммах, то надо вспомнить о принципе рациональности и ничего не пересматривать. Да и налоговая экономия в этом случае мизерна.

Впервые опубликовано в издании “Главная книга.Конференц-зал” 2012, № 04

Источник

Организация не может изменить срок полезного использования переоцененных основных средств ни для целей бухгалтерского, ни для целей налогового учета.

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации устанавливает Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее – ПБУ 6/01).

Условия принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства установлены п. 4 ПБУ 6/01.

В соответствии с п. 7, 8 ПБУ 6/01 ОС принимаются к учету по первоначальной стоимости.

В свою очередь, первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Причем применение данной нормы не зависит от того, происходит приобретение нового объекта или бывшего в эксплуатации.

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 стоимость ОС, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. К ним относятся случаи достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Порядок проведения переоценки ОС установлен п. 15 ПБУ 6/01. Она производится с целью определения реальной стоимости объектов ОС путем приведения их первоначальной стоимости в соответствие с рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки (п. 41 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, далее – Методические указания).

В коммерческих организациях стоимость объектов ОС (в том числе бывших в употреблении) погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Начисление амортизации производится в порядке, предусмотренном п. 18, 19, 21-25 ПБУ 6/01.

Что касается срока полезного использования, то в бухгалтерском учете им признается период, в течение которого использование объекта ОС приносит организации экономические выгоды (доход) (абз. 7 п. 4 ПБУ 6/01).

В п. 20 ПБУ 6/01 установлено, что срок полезного использования объекта ОС определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта ОС производится исходя:

из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

При этом каких-либо особенностей определения срока полезного использования для приобретенных объектов, бывших в эксплуатации, не установлено. Более того, п. 59 Методических указаний уточняет, что указанный порядок определения срока полезного использования распространяется и на объекты основных средств, ранее использованные у другой организации.

Как видим, из прямого указания п. 20 ПБУ 6/01 и п. 59 Методических указаний следует, что срок полезного использования объекта ОС определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

А изменить срок полезного использования ОС после начала его амортизации можно только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС в результате проведенной реконструкции или модернизации.

Переоценка объектов ОС к таким случаям не относится.

Поэтому в рассматриваемой ситуации установленный при принятии объектов ОС к учету срок их полезного использования не подлежит изменению (см. письма Минфина России от 20.04.2009 № 07-02-06/111, от 14.11.2016 № 03-03-06/1/66701).

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях налогообложения прибыли понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

Стоимостный критерий в размере 100 000 руб. действует с 01.01.2016 и применяется к объектам амортизируемого имущества, введенным в эксплуатацию начиная с 01.01.2016 (п. 7, 8 ст. 2, ч. 4, 7 ст. 5 Федерального закона от 08.06.2015 № 150-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3 Федерального закона “О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)”»). До этой даты действовали следующие стоимостные критерии: до 01.01.2008 – 10 000 руб.; с 01.01.2008 – 20 000 руб.; с 01.01.2011 – 40 000 руб.

На основании п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект ОС служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (далее – Классификация).

Организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных ОС может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ).

Следовательно, нормы гл. 25 НК РФ предоставляют налогоплательщику право самостоятельно решить, какой порядок определения срока полезного использования имущества, бывшего в употреблении, ему применять:

исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации (п. 1 ст. 258 НК РФ);
исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (первое предложение п. 7 ст. 258 НК РФ);
исходя из срока полезного использования, установленного предыдущим собственником, уменьшенного на срок фактического использования предыдущим собственником (второе предложение п. 7 ст. 258 НК РФ).

Применяемый вариант закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

Необходимо учитывать, что в силу п. 12 ст. 258 НК РФ приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (письмо Минфина России от 27.06.2016 № 03-03-06/1/37148).

При этом права выбора какой-либо иной амортизационной группы по бывшему в употреблении объекту ОС у налогоплательщика нет. Изменение амортизационной группы противоречит п. 12 ст. 258 НК РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 26.04.2010 № 16-15/043777@).

Из положений п. 1 ст. 258 НК РФ следует, что именно на дату ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества (в том числе бывших в употреблении) определяется их срок полезного использования.

Возможность изменить срок полезного использования установлена абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ.

Согласно этой норме налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта ОС срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Как видим, переоценка ОС к перечисленным в абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ ситуациям не относится.

Финансовое ведомство неоднократно указывало на то, что изменение срока полезного использования объекта после начала его амортизации не допускается, за исключением случаев, предусмотренных абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ (письма Минфина России от 23.01.2015 № 03-03-06/1/1750, от 05.02.2013 № 03-03-06/4/2438, от 20.06.2012 № 03-03-06/1/313, от 09.06.2012 № 03-03-10/66).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации после проведения переоценки ОС организация не имеет права изменять срок полезного использования этих ОС, установленный на дату их ввода в эксплуатацию.

Более того, результаты проведенной организацией переоценки в целях налогообложения прибыли не учитываются (абз. 6 п. 1 ст. 257 НК РФ, письмо Минфина РФ от 05.02.2013 № 03-03-06/1/2474).

Источник