Бухучет основные средства срок полезного использования
Если в компанию поступило основное средство, то в целях начисления амортизации нужно установить для него срок службы.
Сделать это нужно в целях бухгалтерского учета, а если актив признается амортизируемым и в налоговом учете, то и для целей налогообложения.
Правильно установленный СПИ позволит рассчитать амортизацию и перенести вложенные в ОС средства в расходы, верно сформировать налоговую базу для налога на прибыль и на имущество организацией.
Понятие
Срок полезного использования – это временной отрезок, на протяжении которого актив работает в соответствии со своим предназначением с необходимой отдачей.
Принято считать, что по окончании данного срока, имущество физически изнашивается и подлежит снятию с баланса и утилизации. Однако возможны варианты продления СПИ в случае технического перевооружения, улучшений, модернизации, реконструкции.
Срок устанавливается как в бухгалтерском учете, так и налоговом. Причем правила его определения отличаются: для бухучета их устанавливает п.20 ПБУ 6/01, для налогового – ст.258 НК РФ.
Период полезного использования позволяет уточнить время, в течение которого стоимость объекта ОС нужно списать в расходы посредством амортизационных отчислений.
Процесс амортизации продолжается на протяжении всего срока, приостанавливаться может только на время длительной модернизации или консервации сроком свыше одного года.
Чем дольше основное средство сохраняет свои эксплуатационные качества и характеристики, тем выше срок его полезной эксплуатации и дольше процесс амортизации.
СПИ устанавливается только для тех активов, которые признаются амортизируемыми основными средствами.
В последнее понятие входят активы, которые предназначены для длительного использования с целью получения экономической выгоды.
Сфера применения – производство, управление, торговля. Объект не должен перепродаваться.
Также должно выполняться правило о стоимости ОС – не меньше установленного лимита.
В бухучете – это сумма в пределах 40000 руб., которую компания устанавливает самостоятельно. В налоговом учете – это 100000 руб.
В целом, правила отнесения имущества к основным средствам прописаны в п.4 ПБУ 6/01 и ст.257 НК РФ.
Примеры определения срока полезного использования для:
- автомобиля;
- компьютерной техники;
- офисной мебели;
- зданий.
Как установить в налоговом учете?
Налоговый кодекс устанавливает четкие правила определения срока полезного использования амортизируемого имущества – необходимо отнести актив к одной из амортизационных групп и выбрать из предложенного диапазона нужный СПИ.
Амортизационные группы содержатся в Классификаторе, утвержденном Постановлением Правительства РФ №1 от 01.01.2002 в ред. от 07.07.2016.
Для каждой группы прописаны виды имущества, в нее включаемые.
Как только организация приняла новое или бывшее в употреблении основное средство, нужно по Классификатору выбрать подходящую амортизационную группу.
Далее посмотреть, какой диапазон лет предлагается принять в качестве срока полезного использования, и выбрать для актива нужную длительность.
Часто в Классификации дано общее наименование группы без пояснений, тогда следует перейти в ОКОФ и посмотреть, какие именно объекты в нее включаются.
Если нужный вид имущества не найден в Классификаторе, то можно самостоятельно установить срок эксплуатации, ориентируясь на техническую документацию производителя.
Если поступившее основное средств ранее использовалось, то есть было в употреблении, то при установлении срока службы можно учесть время работы у прежних хозяев. То есть от СПИ по амортизационной группе, выраженного в месяцах, отнимается количество месяцев использования.
Выбранный полезный срок использования нужно перевести в месяцы, это позволит рассчитать амортизационные отчисления в налоговом учете и правильно учесть их в налогооблагаемых расходах.
Амортизационные группы по Классификатору
Для определения СПИ объектов основных средств в 2019 году нужно использовать новую Классификацию с учетом обновленного ОКОФ.
Классификатор имеет 10 амортизационных групп.
Для каждой группы дан временной промежуток, в пределах которого можно выбирать срок полезного использования.
При этом нижнее крайнее значение диапазона не включается, а крайнее верхнее включается.
Например, если для 2 амортизационной группы установлен диапазон СПИ 2 – 3 года, то это означает, что можно выбрать время службы от 25 до 36 месяцев включительно.
Другие правила установления СПИ в налоговом учете не применяются.
Исключением являются случаи, когда объекта нет в ОКОФ.
| Номер группы по Классификатору | Срок полезного использования | |
в годах (включая верхнюю границу и не включая нижнюю) | в месяцах (включая границы) | |
| 1 | 1 … 2 | 13 … 24 |
| 2 | 2 … 3 | 25 … 36 |
| 3 | 3 … 5 | 37 … 60 |
| 4 | 5 … 7 | 61 … 84 |
| 5 | 7 … 10 | 85 … 120 |
| 6 | 10 … 15 | 121 … 180 |
| 7 | 15 … 20 | 181 … 240 |
| 8 | 20 … 25 | 241 … 300 |
| 9 | 25 … 30 | 301 … 360 |
| 10 | От 30 | От 361 |
Задача организации – правильно установить амортизационную группу для основного средства. Это позволит верно определить срок полезного использования.
Неверно выбранный период службы приведет к некорректному расчету амортизационных отчислений. Соответственно, не правильно будет рассчитан налог на прибыль.
Как определить в бухгалтерском учете?
Законодательство в области бухгалтерии к установлению СПИ относится лояльнее, предоставляя компаниям возможность самостоятельно выбирать подходящий срок службы с учетом ряда требований, прописанных в п.20 ПБУ 6/01:
- предполагаемое время эксплуатации с ожидаемой отдачей;
- планируемый износ с учетом условий применения объекта, влияющих факторов, интенсивности эксплуатации;
- предусмотренные ограничения для конкретного случая, например, при выборе СПИ для лизингового имущества таким ограничением может выступать срок лизинга.
После анализа указанных факторов в совокупности организация может выбрать необходимый срок использования.
В целях минимизации расхождений бухгалтерского и налогового учета организации часто выбирают срок службы, равный установленному в целях налогообложения.
То есть по Классификации с учетом подходящей амортизационной группы.
Однако применение Классификатора не является обязательным для организаций. Можно установить разный СПИ, однако это усложнит процесс амортизации в бухгалтерских и налоговых целях.
Изменение и пересмотр СПИ объекта ОС в процессе эксплуатации
СПИ устанавливается организацией для амортизируемого имущества сразу при поступлении. Если объект был в эксплуатации, то время службы отражается в акте приема-передачи, на основании которого актив принимается к учету. Указанное время отнимается от полезного срока.
Изменение срока службы в процессе эксплуатации основного средства возможно в случае капитальных вложений в объект с целью улучшения его показателей, характеристик, возможностей.
Такое возможно только при модернизации, реконструкции, дооборудования. При этом капвложения относятся на увеличение первоначальной стоимости ОС, а срок службы может быть пересмотрен на усмотрение владельца.
Право пересмотра и изменения срока полезного использования закреплено как в ПБУ 6/01, так и в НК РФ.
На сколько будет увеличен период службы, решает организация, исходя из ряда факторов.
С точки зрения бухучета пересмотр СПИ в сторону увеличения возможен, если:
- улучшились производственные возможности основного средства;
- скорректирован режим эксплуатации;
- изменены характеристики и параметры объекта в сторону улучшения.
Для налогового учета в соответствии с абз.2 п.2 ст.258 НК РФ изменение и пересмотр срока возможен, но только в пределах того диапазона, который установлен для амортизационной группы объекта.
Организация не обязана увеличивать СПИ, это ее право, а не обязанность.
На практике обычно полезный срок увеличивают на то количество месяцев или лет, которые нужны для списания капитальных вложений через амортизационные отчисления.
Пересмотр СПИ выполняется также при поступлении ОС, ранее использующегося.
На основании документов поставщика по таким объектам основных средств можно установленный срок уменьшить на длительность эксплуатации.
Сделать это можно как в бухгалтерских, так и налоговых целях.
Если документов, подтверждающих срок службы нет, или актив принят от физического лица, то уменьшение не допускается.
Выводы
Основное средство является амортизируемым имуществом, для которого нужно установить полезное время службы и вести процесс амортизации.
Исключением являются только земельные участки, для которых амортизационные отчисления не производятся, а, значит, и СПИ устанавливать нет необходимости.
В бухучете и для налоговых целей срок определяется по разным правилам и регулируется своими нормативными актами. НК РФ устанавливает четкие правила – ориентироваться на амортизационную группу в соответствии с утвержденным Классификатором.
ПБУ 6/01 дает лишь рекомендации, что нужно учесть при определении СПИ, не вгоняя организацию в строгие рамки.
На практике удобно установить одинаковое время службы, как в налоговых, так и бухгалтерских целях – по амортизационной группе и Классификации основных средств.
Выбранный срок нужно указать в инвентарной карточке объекта ОС-6.
Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета 6/2020 «Основные средства». Вообще он вступает в силу с 1 января 2022 года. Однако организация может принять решение о его применении до указанного срока, то есть и с 2021 года.
По сравнению с действующим ПБУ 6/01(который утратит силу с 01.01.2022) новый Стандарт как вводит много новых понятий, так и дает организации большую свободу действий в той или иной ситуации.
Поэтому, по моему мнению, можно часть положений ввести в действие уже с 2021 года, а с чем-то подождать и до 2022 года (или не применять их вообще).
Все «фишки» нового ФСБУ в рамках одной публикации разобрать достаточно сложно, поэтому предлагаю вниманию читателей разбор только нескольких нововведений, которые (опять-таки по моему мнению) можно применять уже с 2021 года, закрепив это в своей учетной политике.
Термин «основные средства»
В части определения самого термина «основное средства» ничего нового, по сравнению с тем, что уже имеется, не дано.
Добавлено, правда, что данный актив должен иметь материально-вещественную форму (подп. «а» п. 4 ФСБУ 6/2020), однако к чему дано такое уточнение, не совсем понятно. Ведь испокон веку другой формы у основных средств не имелось, и иметься не может.
Возможно, что при разработке этого ФСБУ и при планировании последующих у авторов были какие-то мысли на перспективу, но нам сие не ведомо*.
*После ухода начальника отдела методологии бухгалтерского учета и финансовой отчетности Минфина России пока еще неизвестно (по крайней мере на дату подготовки материала в печать), кто займет эту вакансию**.
**Как автору на днях заявили в дружеской беседе: — А кто пойдет на такую зарплату?
Но уже есть мнение (неофициальное), что столь стремительное и неуклонное приближение российского бухучета к международным стандартам следует немного притормозить. И есть вероятность, что в уже принятые ФСБУ будут вноситься изменения. Хорошо это, или плохо, и к чему это в итоге приведет, пока не ясно.
Лимит стоимости
Но вернёмся к ФСБУ 6/2020. Организация, которая начнет по нему работать, будет самостоятельно определять лимит стоимости, выше которого актив признается основным средством, а ниже — оборотным активом (инструментом, хозяйственным инвентарём и т. п.) (п. 5 ФСБУ 6/2020).
Какое экономически обоснованное решение примет по этому вопросу руководство организации, такое и будет правильным. И никто не вправе будет заявить, что оно (это решение) неверное.
И, исходя из принятого руководством решения, возможны следующие варианты.
Первый.Решено установить лимит стоимости основных средств в сумме, равной 100 тыс. руб.
Таким образом, по активам, приобретенным после начала применения ФСБУ 6/2020, исчезнет разница между их отражением в регистрах бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли.
И бухгалтеру не нужно будет возиться с начислением отложенных налоговых обязательств, а затем с их погашением при приобретении различного инвентаря, инструментов, и других, относительно недорогих активов стоимостью от сорока до ста тысяч рублей.
И даже если наши законодатели через год, или там через два, опять повысят лимит стоимости основных средств для целей налогообложения прибыли, никто не может запретить организации самостоятельно сделать тоже самое.
Для организаций малого и среднего бизнеса, это, возможно, оптимальный выход.
Но при этом следует учесть, что балансовая (в девичестве — остаточная) стоимость основных средств ниже нового установленного лимита должна быть списана в порядке единовременной корректировки на нераспределенную прибыль (п. 49 ФСБУ 6/2020).
Пример
Допустим, что организация приняла решение применять положения ФСБУ 6/2020 с 01.01.2021.
В ноябре 2020 были приобретен (и введен в эксплуатацию) объект основных средств стоимостью 72 тыс. руб. (без учета НДС), которому был установлен срок полезного использования 2 года (24 месяца).
Для целей налогообложения прибыли в ноябре же его стоимость была списана на расходы. Это привело к начислению отложенного налогового обязательства в размере 14 400 руб. (72 000 руб. Х 20%).
Таким образом, принятие в ноябре к учету этого объекта следует отразить проводками:
- Дебет счета 08 Кредит счета 60 — 72 000 руб. — отражено приобретение основанного средства;
- Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 14 400 руб. — НДС, предъявленный поставщиком;
- Дебет счета 01 Кредит счета 08 — 72 000 руб. — объект основных средств принят к учету;
- Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 — 14 400 руб. — принят к вычету НДС по приобретенному объекту основных средств;
- Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») Кредит счета 77 — 14 400 руб. — начислено отложенное налоговое обязательство, от суммы расходов, признанных для целей налогообложения прибыли.
С декабря в регистрах бухгалтерского учета будет начисляться амортизация по этому объекту по 3000 руб. (72 000 руб. : 24 мес.) в месяц.
Запись будет:
- Дебет счета 26 (44, 25) Кредит счета 02 — 3000 руб.
Одновременно следует на 600 руб. (3000 руб. х 20%) восстановить начисленное месяцем раньше отложенное налоговое обязательство проводкой:
- Дебет счета 77 Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») — 600 руб.
Таким образом, по состоянию на 31.12.2020 остаточная (а с 01.01.2021 — балансовая) стоимость этого объекта будет равна 69 000 руб. (72 000 руб. — 3000 руб.), а величина ОНО по нему — 13 800 руб. (14 400 руб. — 600 руб.).
И одними из первых проводок за январь будут:
- Дебет счета 84 Кредит счета 02 — 69 000 руб. — скорректирована балансовая стоимость актива, ранее признававшегося основным средством.
- Дебет счета 77 Кредит счета 68 (субсчет «Субсчеты по налогу на прибыль») — 13 800 руб. — восстановлено начисленное в прошлом году отложенное налоговое обязательство.
И так нужно будет поступить по всем приобретенным в 2019-2020 году недорогим основным средствам (дешевле 100 руб.), стоимость которых еще не была перенесена на расходы по состоянию на 31.12.2020.
От такой корректировки могут себя освободить только организации, имеющие право на применение упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, включая составление упрощенной бухгалтерской (финансовой) отчетности, то есть субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить обязательный аудит (п. 51 ФСБУ 6/2020).
Они будут учитывать подобные объекты, еще не полностью самортизированные, как основные средства.
Кроме того, надо будет еще и прикинуть, как такой вариант (особенно когда большинство закупаемых средств труда в организации приходится на этой ценовой сегмент: 40 тыс. руб. — 100 тыс. руб.) отразится на стоимости чистых активов к концу года. А чистые активы — это и сумма начисленных и выплаченных дивидендов, и красивый баланс для банка, в котором надо получить кредит… и много чего ещё.
Второй. Руководство организации принимает решение оставить для новых основных средств тот же самый лимит — 40 тыс. руб., или, допустим, увеличить его до 60-ти, или там, до 80-ти тыс. руб.
Возможно, что это решение для данной конкретной организации экономически целесообразно по целому ряду причин.
У бухгалтерии забот в этом случае прибавится. Кроме корректировки по объектам, которые перестанут быть основными средствами, надо будет вести обособленный учет объектов, стоимостью 60 (или 80)-100 тыс. руб.,
Но не всегда то, что удобно для бухгалтерии, выгодно для организации.
Третий (чисто теоретический, но все же). Организация принимает решение установить лимит стоимости основных средств в сумме, превышающей установленный лимит для целей налогообложения, допустим 120, или там 150 тыс. руб.
Вот здесь количество проблем резко вырастет.
Возникает (и довольно много) лиц, задающих вопрос: — а с какого перепуга вы приняли такое экзотическое решение? И если от просто любопытствующих можно отмахнуться, и попросить не совать нос в дела организации, то от банка, инвесторов, аудиторов, а то ещё и налоговиков просто так отделаться уже не получится.
Так что, еще раз повторим, это вариант больше теоретический, но он тоже не запрещен. И какой из рассмотренных выше двух (или двух с половиной) выбрать — на усмотрение руководства организации.
Со стоимостью вроде разобрались. Идем дальше.
Срок полезного использования объекта основных средств
Это период, в течение которого его использование будет приносить экономические выгоды (доход) организации (п. 8 ФСБУ 6/2020).
Для отдельных объектов основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта основных средств (там же).
И, согласно п. 9, срок полезного использования определяется из:
- ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;
- ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
- ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;
- планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.
По большому счету, существенной разницы между определением срока полезного использования в ФСБУ 6/2020 и в ПБУ 6/01 (п. 4 и п. 20) я не обнаружил. Да, есть некоторые стилистические отличия, но не более.
На мой взгляд, большинство организаций, как и раньше, за руководство к действию будут брать Классификацию основных средств, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Напрямую в ФСБУ 6/2020 об этом не сказано, на раз не запрещено, значит — разрешено.
Хотя ничто не мешает воспользоваться и другой информацией — рекомендациями изготовителей, документально подтвержденным и технически обоснованным заключением комиссии по основным средствам, и т.д.
Учет объектов основных средств
Принятие объекта к учету производится на основании распорядительного документа. За образец, как и раньше, можно взять Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) или Акт о приеме-передаче здания (сооружения), формы которых (ОС-1 и ОС-1а) были утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.
И в очередной раз обращаю внимание, что оформлением указанных документов должна заниматься не бухгалтерия, а соответствующие инженерно-технические службы организации. Это в их компетенцию должна входить оценка технического состояния приобретенного (созданного) объекта, степени пригодности его к эксплуатации, срока полезного использования и пр.
Единицей учета объектов основных средств, как и ранее, является инвентарный объект (п. 10 ФСБУ 6/2020). Больших разниц в определении этого понятия по сравнению с данным в п. 6 ПБУ 6/01 также выявить не удалось.
И точно так же при наличии у одного объекта основных средств нескольких частей, стоимость и сроки полезного использования которых существенно отличаются от стоимости и срока полезного использования объекта в целом, каждая такая часть признается самостоятельным инвентарным объектом.
Такая ситуация, к примеру может возникнуть, при принятии к учету какого-нибудь супернавороченного компьютера (для графических, верстальных, монтажных и т.п. работ), для работы с которым понадобятся еще монитор, клавиатура и пр.
И монитор с клавиатурой, стоимость которых в десятки раз меньше стоимости системного блока, можно принять к учету, как отдельные инвентарные объекты, точнее, как хозяйственный инвентарь.
Можно привести еще не один пример комплексов конструктивно сочлененных предметов, стоимость и срок полезного использования частей которых существенно отличаются.